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Hinweis 17 ErbStH 2003

Hinweis 17 (1)
Gemischte Schenkung/Schenkung unter Auflage
> BFH vom 12.12.1979 (BStBl 1980 II S. 260), vom 21.10.1981 (BStBl 1982 II S. 83), vom 14.7.1982 (BStBl II S. 714) und vom 12.4.1989 (BStBl II S. 524)
Unentgeltliche Übertragung eines bebauten Grundstücks nach Errichtung eines Gebäudes durch den Beschenkten
Errichtet jemand ein Gebäude auf einem Grundstück, das einem anderen gehört, in Erwartung einer geplanten künftigen Schenkung dieses Grundstücks und wird das Grundstück nach Fertigstellung des Gebäudes tatsächlich geschenkt, ist die Bereicherung des Beschenkten nach den Grundsätzen der gemischten Schenkung zu ermitteln. Dabei ist der infolge der Schenkung nicht zu leistende Aufwendungsersatzanspruch (vgl. § 951 Abs. 1 i.V.m. § 812 Abs. 1 BGB ) als Gegenleistung zu berücksichtigen. Der anzusetzende steuerliche Wert des Aufwendungsersatzanspruchs umfasst den Wert der vom später Beschenkten bei der Gebäudeerrichtung aufgewendeten Geld- und Sachmittel im Zeitpunkt der Fertigstellung des Gebäudes (ohne Eigenleistungen) gemindert um den Wert der dem Grundstückseigentümer entgangenen Nutzungen.
Hinweis 17 (2)
Bemessungsgrundlage bei der gemischten Schenkung
Beispiel:
Bereicherung bei der gemischten Schenkung oder der Schenkung unter Leistungsauflage
A überträgt B ein Grundstück, für das ein Grundstückswert von 426.000 EUR festgestellt wird und dessen Verkehrswert 750.000 EUR beträgt. Das Grundstück ist mit einer von B zu übernehmenden Hypothekenschuld belastet, die zur Zeit der Schenkung mit 150.000 EUR valutiert.
Die bürgerlich-rechtliche Bereicherung des B beträgt somit (750.000 EUR - 150.000 EUR =) 600.000 EUR. Steuerlich ist die Bereicherung des B mit
426.000 EUR x 600.000 EUR-----------------------------750.000 EUR = 426.000 EUR x 0,8000 = 340.800 EUR zu erfassen.
Bestehen bleibende Grundpfandrechte bei Zuwendung eines Grundstücks
Werden bei der Zuwendung eines Grundstücks vom Erwerber Grundpfandrechte übernommen, die der Sicherung von Darlehen dienen, die er nicht persönlich übernommen hat oder zu deren Rückzahlung einschließlich der Zinsen der Zuwendende (im Innenverhältnis) allein verpflichtet bleibt, übernimmt der Erwerber eine aufschiebend bedingte Last. Sie ist bei der Ermittlung der Bereicherung des Erwerbers nicht zu berücksichtigen ( § 12 Abs. 1 ErbStG i.V.m. § 6 Abs. 1 BewG ). Eine zu berücksichtigende Last des Erwerbers tritt erst ein, wenn der Zuwendende seinen Verpflichtungen aus dem Darlehensvertrag nicht nachkommt und der Gläubiger der Grundpfandrechte den dinglichen Anspruch auf Befriedigung aus dem Grundstück geltend macht (vgl. §§ 1142 , 1150 BGB ). Dieser Umstand ist nach § 6 Abs. 2 i.V.m. § 5 Abs. 2 BewG zu berücksichtigen. Der tatsächlich übernommene Schuldbetrag ist auf den Stichtag der Steuerentstehung abzuzinsen. Der Vervielfältiger für die Abzinsung ist der Tabelle 1 der gleich lautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 7.12.2001 (BStBl. I S. 1041, BStBl 2002 I S. 112) zu entnehmen. Entsprechendes gilt, wenn der Beschenkte für auf dem Grundstück abgesicherte Verbindlichkeiten zwar die persönliche Haftung übernimmt, der Schenker (und Vorbehaltsnießbraucher) sich aber verpflichtet, die Verbindlichkeit für die Dauer des Nießbrauchs weiter zu tilgen und zu verzinsen (> BFH vom 17.10.2001, BStBl 2002 II S. 165).
Private Schulden eines Gesellschafters gegenüber einer Personengesellschaft
Vorzeitiges Ableben eines Rentenberechtigten
> BFH vom 17.10.2001 (BStBl 2002 II S. 25)
Hinweis 17 (3)
Bemessungsgrundlage bei der Schenkung unter Nutzungs- oder Duldungsauflage
Beispiel:
A überträgt B ein Grundstück, das mit einer Duldungsauflage belastet ist (lebenslanges Wohnrecht zugunsten der Schwester des A), deren Steuerwert (Kapitalwert) 96.000 EUR beträgt. Für das Grundstück ist ein Grundstückswert von 426.000 EUR festgestellt, sein Verkehrswert beträgt unter Berücksichtigung der Duldungsauflage 750.000 EUR.
Steuerlich ist die Bereicherung des B nach Abzug des Kapitalwerts des Wohnrechts vom Steuerwert des Grundstücks mit (426.000 EUR - 96.000 EUR =) 330.000 EUR zu erfassen.
Berücksichtigung von Nießbrauchs- und anderen Nutzungsrechten, die sich auf den Grundstückswert ausgewirkt haben
Ist ein nach § 145 Abs. 3 Satz 3 und § 146 Abs. 7 BewG nachgewiesener gemeiner Wert als Grundstückswert festgestellt worden, der aufgrund von Grundstücksbelastungen durch Nutzungsrechte, wie z.B. Nießbrauch oder Wohnrecht, gemindert wurde, kann der Erwerber darüber hinaus das Nutzungsrecht nicht zusätzlich bereicherungsmindernd geltend machen. § 25 ErbStG hat insoweit keine Bedeutung. Das für die Erbschaft- oder Schenkungsteuerveranlagung zuständige Finanzamt ist darüber zu unterrichten, dass die Belastung im Rahmen der Feststellung des Grundstückswerts berücksichtigt wurde.
Beispiel:
A überträgt B ein Grundstück, das mit einer Duldungsauflage belastet ist (lebenslanges Wohnrecht zugunsten der Schwester des A), deren Steuerwert (Kapitalwert) 96.000 EUR beträgt. Für das Grundstück ist ein Grundstückswert von 500.000 EUR festgestellt worden, der dem nachgewiesenen, unter Berücksichtigung der Duldungsauflage ermittelten Verkehrswert entspricht. Steuerlich ist die Bereicherung des B ohne zusätzlichen Abzug des Kapitalwerts des Wohnrechts vom Steuerwert des Grundstücks mit 500.000 EUR zu erfassen.
Hinweis 17 (4)
Bemessungsgrundlage in sog. Mischfällen
Beispiel:
A überträgt B ein Grundstück, für das ein Grundstückswert von 426.000 EUR festgestellt wird. Das Grundstück ist mit einer Hypothekenschuld belastet, die von B zu übernehmen ist und die am maßgeblichen Stichtag mit 150.000 EUR valutiert. Zusätzlich besteht eine Duldungsauflage (lebenslanges Wohnrecht zugunsten der Schwester des A), deren Steuerwert (Kapitalwert) 96.000 EUR beträgt. Das Grundstück hat unter Berücksichtigung des auferlegten Wohnrechts einen Verkehrswert von 750.000 EUR.
Die maßgebende steuerliche Bereicherung errechnet sich wie folgt:
- Steuerwert der freigebigen Zuwendung (> R 17 Abs. 2):
426.000 EUR x (750.000 EUR - 150.000 EUR)--------------------------------------------------------------------750.000 EUR
= 426.000 EUR x 0,8000 = 340.800 EUR
- Steuerwert der Bereicherung:
340.800 EUR - (96.000 EUR x 0,8000)
= 340.800 EUR - 76.800 EUR = 264.000 EUR.
Hinweis 17 (6)
Unternehmensbewertung
Direkte Methode: Der Unternehmenswert ergibt sich aus dem Substanzwert (Teilwert) des Betriebsvermögens und dem kapitalisierten Übergewinn (nachhaltig erzielbarer Gewinn abzüglich angemessener Unternehmerlohn und angemessene Verzinsung des Betriebsvermögens)
Beispiel:
Der Substanzwert (Teilwert) des Betriebsvermögens eines Einzelunternehmens beträgt 500.000 EUR, der nachhaltig erzielbare Gewinn 140.000 EUR. Als angemessener Unternehmerlohn können 60.000 EUR angesetzt werden.
Übergewinn:
nachhaltig erzielbarer Gewinn 140.000 EUR
angemessene Verzinsung des Betriebsvermögens 9% von 500.000 EUR ./. 45.000 EUR
Unternehmerlohn ./. 60.000 EUR
---------------
Übergewinn 35.000 EUR
Kapitalisierungsfaktor:
bei einem Zinssatz von 9% (100% : 9% =) 11,11kapitalisierter Übergewinn:35.000 EUR x 11,11 388.850 EUR
kapitalisierter Übergewinn 388.850 EUR
Substanzwert 500.000 EUR
---------------
Unternehmenswert 888.850 EUR
Indirekte Methode: Der Unternehmenswert ergibt sich aus dem Substanzwert (Teilwert) des Betriebsvermögens und dem Gesamtertragswert (angemessene Verzinsung des nachhaltig erzielbaren Gewinns abzüglich angemessener Unternehmerlohn, wobei zusätzlich ein Risikoabschlag vorzunehmen ist)
Beispiel:
Der Substanzwert (Teilwert) des Betriebsvermögens eines Einzelunternehmens beträgt 500.000 EUR, der nachhaltig erzielbare Gewinn 140.000 EUR. Als angemessener Unternehmerlohn können 60.000 EUR angesetzt werden.
Unternehmensertrag:
nachhaltig erzielbarer Gewinn 140.000 EUR
Unternehmerlohn ./. 60.000 EUR
---------------
80.000 EUR
Kapitalisierungsfaktor:
bei einem Zinssatz von 9% (100% : 9% =) 11,11
kapitalisierter Ertragswert: 80.000 EUR x 11,11 888.800 EUR
Ertragswert 888.800 EUR
Substanzwert ./. 500.000 EUR
---------------
388.800 EUR
Risikoabschlag 50% ./. 194.400 EUR
Substanzwert + 500.000 EUR
---------------
Unternehmenswert 694.400 EUR
Stuttgarter Verfahren: Der Unternehmenswert ergibt sich unter Berücksichtigung des Vermögens und der Ertragsaussichten > R 96 ff .
Verfahrensweise bei gemischten Grundstücksschenkungen
Gehörte zum Erwerb aus einer gemischten Schenkung oder Schenkung unter einer Auflage Grundbesitz, kann die Schenkungsteuer erst dann endgültig veranlagt werden, wenn neben dem Grundbesitzwert auch der Verkehrswert des Grundstücks ermittelt ist. Die Veranlagung ist ggf. vorläufig hinsichtlich des Verkehrswerts des Grundbesitzes durchzuführen. Entsprechend ist zu verfahren, wenn eine Beteiligung an einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft, zu deren Vermögen Grundbesitz gehört, durch Schenkung übertragen wird, da bei einer solchen Zuwendung die Grundsätze der gemischten Schenkung anzuwenden sind (> § 10 Abs. 1 Satz 3 ErbStG ).
Verpflichtungen aus der Gesellschafterstellung
Verpflichtungen aus der Gesellschafterstellung (Haftung, Mitarbeit, Verlustrisiko) sind keine Gegenleistungen (> BFH vom 1.7.1992 (BStBl II S. 923).
Hinweis 17 (7)
Berechnung der zu stundenden Steuer nach § 25 ErbStG
Beispiel:
A ist an der A-GmbH zu 30 v.H. beteiligt. Er schenkt den Anteil seinem Schwiegerkind S mit der Auflage, dem Ehegatten des A ein Nießbrauchsrecht einzuräumen. Der gemeine Wert der GmbH-Anteile beträgt 600.000 EUR, der Kapitalwert des Nießbrauchsrechts beträgt 150.000 EUR. A erklärt, dass der Freibetrag nach § 13a ErbStG in Anspruch genommen werden soll (Freibetrag ist bisher nicht verbraucht).
Steuer für den Brutto-Erwerb:
Steuerwert der Zuwendung ohne Abzug des Nießbrauchs 600.000 EUR
Freibetrag § 13a ErbStG ./. 256.000 EUR
---------------
344.000 EUR
Bewertungsabschlag 40 v.H. ./. 137.600 EUR
---------------
Verbleiben 206.400 EUR
Freibetrag § 16 ErbStG ./. 10.300 EUR
steuerpflichtiger Erwerb 196.100 EUR
Steuersatz § 19 i.V.m. § 19a ErbStG 11 v.H.
Steuer 21.571 EUR
Steuer für den Netto-Erwerb:
Steuerpflichtiger Erwerb (w.o.) 196.100 EUR
Berücksichtigung des Nießbrauchs
206.400 EUR-----------600.000 EUR x 150.000 EUR ./. 51.600 EUR
---------------
144.500 EUR
Steuersatz § 19 i.V.m. § 19a ErbStG 11 v.H.
Steuer (sofort zu entrichten) 15.895 EUR ./. 15.895 EUR
---------------
Stundungsbetrag nach § 25 ErbStG 5.676 EUR
Berücksichtigung von Nießbrauchs- und anderen Nutzungsrechten, die sich auf den Grundstückswert ausgewirkt haben
Hinweis 17 (9)
Bereicherung bei einer Mehrheit von Vermögensgegenständen
Beispiel:
A überträgt dem B durch Schenkung einen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb. Er erklärt dabei, dass für die Schenkung der Freibetrag nach § 13a Abs. 1 ErbStG in Anspruch genommen werden soll. Der land- und forstwirtschaftliche Grundbesitzwert wird mit 1.300.000 EUR festgestellt, darin Wert des Betriebsteils 1.000.000 EUR (begünstigt nach § 13a Abs. 4 Nr. 2 ErbStG ) und Wert des Wohnteils 300.000 EUR. Geldforderungen und Geschäftsguthaben (> § 33 Abs. 3 BewG ) haben einen Wert von 100.000 EUR. Der Verkehrswert des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs (ohne Berücksichtigung der Schulden) beträgt 5.600.000 EUR. B übernimmt die Schulden des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs in Höhe von 2.520.000 EUR.
Steuerwert des Betriebsteils 1.000.000 EUR
Steuerwert des Wohnteils + 300.000 EUR
Steuerwert des übrigen Vermögens + 100.000 EUR
---------------
Steuerwert der Schenkerleistung 1.400.000 EUR
Steuerwert der Schenkerleistung 1.400.000 EUR
- Steuerwert der freigebigen Zuwendung (> R 17 Abs. 2 und 8)
1.400.000 EUR x (5.600.000 EUR - 2.520.000 EUR)
-----------------------------------------------
5.600.000 EUR
= 1.400.000 EUR x 0,5500 = 770.000 EUR
- Bemessungsgrundlage für Entlastung nach § 13a ErbStG
Anteil des Betriebsteils im Steuerwert der freigebigen Zuwendung
1.000.000 EUR x 0,5500 = 550.000 EUR
- Bereicherung
Steuerwert der freigebigen Zuwendung 770.000 EUR
darin Wert des Betriebsteils ./. 550.000 EUR
----------------
220.000 EUR 220.000 EUR
Wert des Betriebsteils 550.000 EUR
Freibetrag (§ 13a Abs. 1 Nr. 2 ErbStG) ./. 256.000 EUR
----------------
Verbleiben 294.000 EUR
Bewertungsabschlag (§ 13a Abs. 2 ErbStG) ./. 117.600 EUR
----------------
Verbleiben 176.400 EUR + 176.400 EUR
---------------
Bereicherung 396.400 EUR
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