(1) Die Überlassung von Sportanlagen
durch den Sportanlagenbetreiber an Endverbraucher ist eine einheitliche
steuerpflichtige Leistung (vgl.
BFH-Urteil vom 31.5.2001,
V R 97/98, BStBl II S. 658, siehe auch
Abschnitt 3.10 ).
Dies gilt auch für die Überlassung anderer Anlagen
an Endverbraucher. Die Absätze 2 bis 4 sind insoweit
nicht anzuwenden.
(2) Überlässt ein Unternehmer eine
gesamte Sportanlage einem anderen Unternehmer als Betreiber zur
Überlassung an Dritte (sog. Zwischenvermietung), ist die
Nutzungsüberlassung an diesen Betreiber in eine steuerfreie
Grundstücksüberlassung und eine steuerpflichtige Vermietung von
Betriebsvorrichtungen aufzuteilen (vgl.
BFH-Urteil vom 11.3.2009,
XI R 71/07, BStBl 2010 II S. 209).
Nach den Vorschriften des Bewertungsrechts und damit auch nach
§ 4
Nr. 12 UStG (vgl.
Abschnitt 4.12.10 )
sind bei den nachstehend aufgeführten Sportanlagen insbesondere folgende
Einrichtungen als Grundstücksteile bzw. Betriebsvorrichtungen
anzusehen:
-
1.
Sportplätze und Sportstadien
-
a)
Grundstücksteile:
Überdachungen von Zuschauerflächen, wenn
sie nach der Verkehrsauffassung einen Raum umschließen und dadurch gegen
Witterungseinflüsse Schutz gewähren, allgemeine Beleuchtungsanlagen,
Einfriedungen, allgemeine Wege- und Platzbefestigungen, Kassenhäuschen -
soweit nicht transportabel -, Kioske, Umkleideräume, Duschen im
Gebäude, Toiletten, Saunen, Unterrichts- und Ausbildungsräume,
Übernachtungsräume für Trainingsmannschaften.
-
b)
Betriebsvorrichtungen:
besonders hergerichtete Spielfelder -
Spielfeldbefestigung, Drainage, Rasen, Rasenheizung -, Laufbahnen,
Sprunggruben, Zuschauerwälle, Zuschauertribünen - soweit nicht
Grundstücksteil nach Buchstabe a -, spezielle Beleuchtungsanlagen,
z. B. Flutlicht, Abgrenzungszäune und Sperrgitter zwischen Spielfeld
und Zuschaueranlagen, Anzeigetafeln, Schwimm- und Massagebecken, Küchen-
und Ausschankeinrichtungen.
-
2.
Schwimmbäder (Frei- und Hallenbäder)
-
a)
Grundstücksteile:
Überdachungen von Zuschauerflächen unter
den unter Nummer 1 Buchstabe a bezeichneten Voraussetzungen,
Kassenhäuschen - soweit nicht transportabel -, Kioske, allgemeine Wege-
und Platzbefestigungen, Duschräume, Toiletten, technische Räume,
allgemeine Beleuchtungsanlagen, Emporen, Galerien.
-
b)
Betriebsvorrichtungen:
Schwimmbecken, Sprunganlagen, Duschen im Freien und
im Gebäude, Rasen von Liegewiesen, Kinderspielanlagen, Umkleidekabinen,
Zuschauertribünen - soweit nicht Grundstücksteil nach Nummer 1
Buchstabe a -, technische Ein- und Vorrichtungen, Einrichtungen der
Saunen, der Solarien und der Wannenbäder, spezielle Beleuchtungsanlagen,
Bestuhlung der Emporen und Galerien.
-
3.
Tennisplätze und Tennishallen
-
a)
Grundstücksteile:
Überdachungen von Zuschauerflächen unter
den unter Nummer 1 Buchstabe a bezeichneten Voraussetzungen,
Open-Air-Hallen, allgemeine Beleuchtungsanlagen, Duschen, Umkleideräume,
Toiletten.
-
b)
Betriebsvorrichtungen:
besonders hergerichtete Spielfelder -
Spielfeldbefestigung mit Unterbau bei Freiplätzen, spezielle
Oberböden bei Hallenplätzen -, Drainage, Bewässerungsanlagen der
Spielfelder, Netz mit Haltevorrichtungen, Schiedsrichterstühle,
freistehende Übungswände, Zuschauertribünen - soweit nicht
Grundstücksteil nach Nummer 1 Buchstabe a -, Einfriedungen der
Spielplätze, Zuschauerabsperrungen, Brüstungen, Traglufthallen,
spezielle Beleuchtungsanlagen, Ballfangnetze, Ballfanggardinen,
zusätzliche Platzbeheizung in Hallen.
-
4.
Schießstände
-
a)
Grundstücksteile:
allgemeine Einfriedungen.
-
b)
Betriebsvorrichtungen:
Anzeigevorrichtungen, Zielscheibenanlagen,
Schutzvorrichtungen, Einfriedungen als Sicherheitsmaßnahmen.
-
5.
Kegelbahnen
-
a)
Grundstücksteile:
allgemeine Beleuchtungsanlagen.
-
b)
Betriebsvorrichtungen:
Bahnen, Kugelfangeinrichtungen,
Kugelrücklaufeinrichtungen, automatische Kegelaufstelleinrichtungen,
automatische Anzeigeeinrichtungen, spezielle Beleuchtungsanlagen,
Schallisolierungen.
-
6.
Squashhallen
-
a)
Grundstücksteile:
Zuschauertribünen, allgemeine
Beleuchtungsanlagen, Umkleideräume, Duschräume, Toiletten.
-
b)
Betriebsvorrichtungen:
Trennwände zur Aufteilung in Boxen - soweit
nicht tragende Wände -, besondere Herrichtung der Spielwände,
Ballfangnetze, Schwingböden, Bestuhlung der Zuschauertribünen,
spezielle Beleuchtungsanlagen.
-
7.
Reithallen
-
a)
Grundstücksteile:
Stallungen - einschließlich Boxenaufteilungen
und Futterraufen -, Futterböden, Nebenräume, allgemeine
Beleuchtungsanlagen, Galerien, Emporen.
-
b)
Betriebsvorrichtungen:
spezieller Reithallenboden, Befeuchtungseinrichtungen
für den Reithallenboden, Bande an den Außenwänden, spezielle
Beleuchtungsanlagen, Tribünen - soweit nicht Grundstücksteil nach
Nummer 1 Buchstabe a -, Richterstände, Pferdesolarium,
Pferdewaschanlage, Schmiede - technische Einrichtungen -, Futtersilos,
automatische Pferdebewegungsanlage, sonstiges Zubehör wie Hindernisse,
Spiegel, Geräte zur Aufarbeitung des Bodens, Markierungen.
-
8.
Turn-, Sport- und Festhallen, Mehrzweckhallen
-
a)
Grundstücksteile:
Galerien, Emporen, Schwingböden in
Mehrzweckhallen, allgemeine Beleuchtungsanlagen, Duschen, Umkleidekabinen und
-räume, Toiletten, Saunen, bewegliche Trennwände.
-
b)
Betriebsvorrichtungen:
Zuschauertribünen - soweit nicht
Grundstücksteil nach Nummer 1 Buchstabe a -, Schwingböden
in reinen Turn- und Sporthallen, Turngeräte, Bestuhlung der Tribünen,
Galerien und Emporen, spezielle Beleuchtungsanlagen, Kücheneinrichtungen,
Ausschankeinrichtungen, Bühneneinrichtungen, Kühlsystem bei Nutzung
für Eissportzwecke.
-
9.
Eissportstadien, -hallen, -zentren
-
a)
Grundstücksteile:
Unterböden von Eislaufflächen,
Eisschnellaufbahnen und Eisschießbahnen, Unterböden der Umgangszonen
und des Anschnallbereichs, allgemeine Beleuchtungsanlagen, Klimaanlagen im
Hallenbereich, Duschräume, Toiletten, Umkleideräume, Regieraum,
Werkstatt, Massageräume, Sanitätsraum, Duschen, Heizungs- und
Warmwasserversorgungsanlagen, Umschließungen von Trafostationen und
Notstromversorgungsanlagen - wenn nicht Betriebsvorrichtung nach
Buchstabe b -, Überdachungen von Zuschauerflächen unter den
unter Nummer 1 Buchstabe a bezeichneten Voraussetzungen, Emporen und
Galerien, Kassenhäuschen - soweit nicht transportabel -, Kioske,
allgemeine Wege- und Platzbefestigungen, Einfriedungen, Ver- und
Entsorgungsleitungen.
-
b)
Betriebsvorrichtungen:
Oberböden von Eislaufflächen,
Eisschnellaufbahnen und Eisschießbahnen, Schneegruben,
Kälteerzeuger, Schlittschuh schonender Bodenbelag, Oberbodenbelag des
Anschnallbereichs, spezielle Beleuchtungsanlagen, Lautsprecheranlagen,
Spielanzeige, Uhren, Anzeigetafeln, Abgrenzungen,
Sicherheitseinrichtungen, Sperrgitter zwischen Spielfeld und Zuschauerbereich,
Massagebecken, Transformatorenhäuser oder ähnliche kleine Bauwerke,
die Betriebsvorrichtungen enthalten und nicht mehr als 30 qm
Grundfläche haben, Trafo und Schalteinrichtungen, Notstromaggregat,
Zuschauertribünen - soweit nicht Grundstücksteil nach Nummer 1
Buchstabe a -, Bestuhlung der Zuschauertribünen, der Emporen und
Galerien, Küchen- und Ausschankeinrichtungen.
-
10.
Golfplätze
-
a)
Grundstücksteile:
Einfriedungen, soweit sie nicht unmittelbar als
Schutzvorrichtungen dienen, allgemeine Wege- und Platzbefestigungen,
Kassenhäuschen - soweit nicht transportabel -, Kioske, Klubräume,
Wirtschaftsräume, Büros, Aufenthaltsräume, Umkleideräume,
Duschräume, Toiletten, Verkaufsräume, Caddy-Räume, Lager- und
Werkstatträume.
-
b)
Betriebsvorrichtungen:
besonders hergerichtete Abschläge, Spielbahnen,
roughs und greens (Spielbefestigung, Drainage, Rasen), Spielbahnhindernisse,
Übungsflächen, Einfriedungen, soweit sie unmittelbar als
Schutzvorrichtungen dienen, Abgrenzungseinrichtungen zwischen Spielbahnen und
Zuschauern, Anzeige- und Markierungseinrichtungen oder -gegenstände,
Unterstehhäuschen, Küchen- und Ausschankeinrichtungen,
Bewässerungsanlagen - einschließlich Brunnen und Pumpen - und
Drainagen, wenn sie ausschließlich der Unterhaltung der für das
Golfspiel notwendigen Rasenflächen dienen.
(3) Für die Aufteilung bei der
Überlassung einer gesamten Sportanlage an einen anderen Unternehmer als
Betreiber zur Überlassung an Dritte (sog. Zwischenvermietung) in den
steuerfreien Teil für die Vermietung des Grundstücks (Grund und
Boden, Gebäude, Gebäudeteile, Außenanlagen) sowie in den
steuerpflichtigen Teil für die Vermietung der Betriebsvorrichtungen
sind die jeweiligen Verhältnisse des Einzelfalles maßgebend.
Bei der Aufteilung ist im Regelfall von dem Verhältnis
der Herstellungs- bzw. Anschaffungskosten der Grundstücke zu denen der
Betriebsvorrichtungen auszugehen. Zu berücksichtigen sind
hierbei die Nutzungsdauer und die kalkulatorischen Zinsen auf das eingesetzte
Kapital. Die Aufteilung ist erforderlichenfalls im
Schätzungswege vorzunehmen. Der Vermieter kann das
Aufteilungsverhältnis aus Vereinfachungsgründen für die gesamte
Vermietungsdauer beibehalten und - soweit eine wirtschaftliche Zuordnung nicht
möglich ist - auch der Aufteilung der Vorsteuern zu Grunde legen.
Beispiel:
-
Ein Unternehmer überlässt ein
Hallenbad einem anderen Unternehmer als Betreiber, der die gesamte Sportanlage
zur Überlassung an Dritte für einen Zeitraum von 10 Jahren
nutzt. Die Herstellungs- bzw. Anschaffungskosten des
Hallenbads haben betragen:
| Grund
und Boden | 1 Mio. € |
| Gebäude | 2 Mio. € |
| Betriebsvorrichtungen |
3 Mio. € |
| insgesamt | 6 Mio. € |
Bei den Gebäuden wird von einer
Nutzungsdauer von 50 Jahren und einer AfA von 2 %, bei den
Betriebsvorrichtungen von einer Nutzungsdauer von 20 Jahren und einer AfA
von 5 % ausgegangen. Die kalkulatorischen Zinsen werden
mit 6 % angesetzt. Es ergibt sich:
| AfA | Zinsen | Gesamt |
| Grund
und Boden | - | 60.000 | 60.000 |
| Gebäude | 40.000 | 120.000 | 160.000 |
| insgesamt | 40.000 | 180.000 | 220.000 |
| Betriebsvorrichtungen | 150.000 | 180.000 | 330.000 |
Die Gesamtsumme von AfA und Zinsen
beträgt danach 550.000 €. Davon entfallen auf
den Grund und Boden sowie auf die Gebäude 220.000 € (2/5) und
auf die Betriebsvorrichtungen 330.000 € (3/5).
(4) Bei der Nutzungsüberlassung anderer
Anlagen mit vorhandenen Betriebsvorrichtungen beurteilt sich die Leistung aus
der Sicht eines Durchschnittsverbrauchers unter Berücksichtigung der
vorgesehenen Art der Nutzung, wie sie sich aus Unterlagen des leistenden
Unternehmers ergibt (z. B. aus dem Mietvertrag), und hilfsweise aus der
Ausstattung der überlassenen Räumlichkeiten. Dies
gilt beispielsweise bei der Nutzungsüberlassung von
Veranstaltungsräumen an einen Veranstalter für Konzerte,
Theateraufführungen, Hochzeiten, Bürger- und Vereinsversammlungen und
sonstige Veranstaltungen (vgl.
BMF-Schreiben vom 17.4.2003,
BStBl I S. 279). Hierbei ist von folgenden
Grundsätzen auszugehen:
-
1.
Umfasst die Nutzungsüberlassung
von Räumen auch die Nutzung vorhandener Betriebsvorrichtungen, auf die es
einem Veranstalter bei der vorgesehenen Art der Nutzung nicht ankommt, weil er
in erster Linie die Räumlichkeiten als solche nutzen will, ist die
Leistung als steuerfreie Grundstücksüberlassung anzusehen.
Die Überlassung der vorhandenen Betriebsvorrichtungen
bleibt dann umsatzsteuerrechtlich unberücksichtigt. Die
Umsatzsteuerbefreiung der Grundstücksüberlassung umfasst auch die mit
der Grundstücksüberlassung in unmittelbarem wirtschaftlichem
Zusammenhang stehenden üblichen Nebenleistungen. Zusatzleistungen mit aus Sicht eines Durchschnittsverbrauchers
eigenständigem wirtschaftlichem Gewicht sind als weitere Hauptleistungen
umsatzsteuerrechtlich separat zu beurteilen.
Beispiel:
-
Ein Anlagenbetreiber
überlässt seine Veranstaltungshalle einschließlich der
vorhandenen Betriebsvorrichtungen zur Durchführung einer schriftlichen
Leistungsprüfung einer Schulungseinrichtung. Der
Schulungseinrichtung kommt es auf die Nutzung des Raumes und nicht auf die
Nutzung der Betriebsvorrichtungen an.
Der Anlagenbetreiber erbringt an
die Schulungseinrichtung eine steuerfreie
Grundstücksüberlassung.
-
2.
Überlässt ein
Anlagenbetreiber Veranstaltungsräume mit Betriebsvorrichtungen (z. B.
vorhandener Bestuhlung, Bühne, speziellen Beleuchtungs- oder
Lautsprecheranlagen und anderen Einrichtungen mit
Betriebsvorrichtungscharakter), die für die vorgesehene Art der Nutzung
regelmäßig benötigt werden, ist die Leistung des
Anlagenbetreibers in aller Regel in eine steuerfreie Grundstücksvermietung
und in eine steuerpflichtige Vermietung von Betriebsvorrichtungen aufzuteilen.
Eine andere Beurteilung ergibt sich lediglich in den
Ausnahmefällen, in denen ein Durchschnittsverbraucher die
Leistungselemente als eine einheitliche Leistung ansieht und die
Grundstücksvermietung gegenüber anderen Leistungen derart in den
Hintergrund tritt, dass die Raumüberlassung aus seiner Sicht - wie die
Überlassung von Sportanlagen zur sportlichen Nutzung durch Endverbraucher
- keinen leistungsbestimmenden Bestandteil mehr ausmacht. In
diesen Fällen liegt insgesamt eine umsatzsteuerpflichtige Leistung eigener
Art vor.
Beispiel:
-
Ein Betreiber überlässt
seine Veranstaltungshalle an einen Veranstalter zur Durchführung einer
Ausstellung. Dem Veranstalter kommt es auch darauf an,
vorhandene Betriebsvorrichtungen zu nutzen.
Der Betreiber erbringt an den
Veranstalter eine sonstige Leistung, die in eine steuerfreie
Grundstücksvermietung und in eine steuerpflichtige Vermietung von
Betriebsvorrichtungen aufzuteilen ist. Die
Nutzungsüberlassung des Veranstalters an die Ausstellungsteilnehmer ist -
soweit sie gegen Entgelt erbracht wird - nach den Grundsätzen des
BFH-Urteils vom 31.5.2001,
V R 97/98, BStBl II S. 658, eine einheitliche
steuerpflichtige Leistung (vgl.
Abschnitte 3a.4 und
4.12.6 Abs. 2
Nr. 1 ).
