Diese Regelung gilt ab den Erhebungszeitraum 2004. Für Erhebungszeiträume davor ist zu beachten, dass bei Mitunternehmerschaften die genannten Gewinne stets in voller Höhe im Gewinn i.S.d. § 7 GewStG enthalten sind. Die weitere gewerbesteuerliche Behandlung richtet sich nach dem GewStG (s. § 9 Nr. 2a, 7 und 8 GewStG zu in- und ausländischen Schachtelbeteiligungen). Dabei kann es ggf. zu Benachteiligungen von Personengesellschaften kommen, die - soweit noch möglich - unter Verweis auf den Gleichbehandlungsgrundsatz ggf. angegriffen werden sollten. Das GewStG enthält nämlich keine Bestimmungen zur Behandlung von Gewinnen aus der Veräußerung von Schachtelbeteiligungen i.S.d. genannten Vorschriften. Wendet man das BMF-Schreiben vom 28.04.2003 - IV A 2 - S 2750a - 7/03 konsequent an, wirkt sich der Gewinn oder Verlust aus der Veräußerung einer Beteiligung in voller Höhe auf den Gewinn einer Mitunternehmerschaft aus. Verluste oder Teilwertabschreibungen könnten allerdings auch berücksichtigt werden. Würde eine natürliche Person oder eine Kapitalgesellschaft die Beteiligung direkt veräußern, unterläge der Veräußerungsgewinn zur Hälfte bzw. lediglich zu 5 % der Besteuerung.

Da die Gesellschaft selbst - nicht die Mitunternehmer - die Gewerbesteuer schuldet, werden gewerbesteuerpflichtige Veräußerungs- oder Aufgabegewinne im Gewerbeertrag der Personengesellschaft und nicht in dem des Gesellschafters erfasst. Das bedeutet, dass die verbleibenden Gesellschafter auch mit der auf den Veräußerungsgewinn des Mitunternehmers entfallenden GewStG belastet werden. Deshalb sollte im Gesellschaftsvertrag für den Fall einer Anteilsveräußerung eine zivilrechtliche Ausgleichsverpflichtung des Veräußerers geregelt werden.

Wie vorstehend erläutert, hat der BFH die Verfassungsmäßigkeit des § 7 Satz 2 GewStG insgesamt bejaht. Verneint wurde das Vorliegen einer unzulässigen Rückwirkung (für das Jahr 2002).

Im konkreten Fall schlossen die Kommanditisten der klagenden KG am 05.08.2001 einen schuldrechtlichen Vertrag über den Verkauf ihrer Kommanditanteile, der durch entsprechende Abtretungen frühestens zum 01.02.2002 vollzogen werden sollte. Nachdem am 01.09.2001 die Gesellschafterversammlung ihre nach dem Kaufvertrag erforderliche Zustimmung erteilt hatte, erfolgte die Abtretung der Anteile planmäßig zum 01.02.2002.

Eine gesetzliche Rückwirkung liegt vor, wenn der Beginn des zeitlichen Anwendungsbereichs einer Rechtsnorm auf den Zeitpunkt festgelegt wird, der vor dem Zeitpunkt liegt, ab dem diese Norm gilt (i.d.R. ab Verkündung im BGBl.).

Dabei unterscheidet das BVerfG zwischen

Die Abgrenzung richtet sich danach, ob im Zeitpunkt des Wirksamwerdens der Norm der maßgebliche Sachverhalt bereits abgeschlossen war (dann echte Rückwirkung) oder nicht (dann unechte Rückwirkung).

Durch das Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz (UntStFG) sollte mit Wirkung ab dem EHZ 2002 § 7 Satz 2 GewStG neu eingeführt werden. Das UntStFG wurde am 21.12.2001 vom Bundesrat verabschiedet und am 24.12.2001 im BGBl. veröffentlicht. Diese Neuregelung wurde allerdings durch den am 27.12.2001 veröffentlichten Art. 11 des Solidarpaktfortführungsgesetz (SFG), der lediglich einen andere Regelung anpassen sollte, versehentlich geändert. Eine rückwirkende Berichtigung dieses Versehens und Wiederherstellung des gesetzgeberisch Gewollten erfolgte im Rahmen des Gesetzes zur Änderung des Steuerbeamten-Ausbildungsgesetzes und zur Änderung von Steuergesetzen vom 23. Juli 2002 (StBAÄG), das am 27.07.2002 veröffentlicht wurde.

Der BFH scheint, obwohl er die Frage nach dem Vollendungszeitpunkt letztlich offen lassen konnte, von der Vollendung der steuerauslösenden Disposition am 01.02.2002 (Abtretung der Mitunternehmeranteile) auszugehen. Auch wenn er möglicherweise - entgegen der Veranlagungsrechtsprechung des BVerfG - eine echte Rückwirkung annehmen würde, käme er zur Zulässigkeit der Rückwirkung. Aufgrund der Änderungen durch das UntStFG und des SFG und der dadurch hervorgerufenen verworrenen Rechtslage habe der Steuerpflichtige mit einer weiteren zeitnahen Klarstellung der Norm rechnen müssen. Daher läge ein schutzwürdiges Vertrauen nicht vor.

Im Hinblick auf eine unechte Rückwirkung sei das Vertrauen bereits zum 01.09.2001 abgeschwächt gewesen, da zu diesem Zeitpunkt schon die Änderung des § 7 Satz 2 GewStG durch das BMF bzw. die Bundesregierung angekündigt worden sei. Daher habe nicht mehr davon ausgegangen werden können, dass der Vollzug der Vereinbarung am 01.02.2002 noch gewerbesteuerfrei bleiben könnte.

Die auf Grund der mündlichen Verhandlung vom 22.07.2010 ergangene Entscheidung konnte allerdings die Entscheidungen des BVerfG vom 07.07.2010 (2 BvL 14/02, 2 BvL 2/04, 2 BVL 13/05, DStR 2010, 1727; 2 BvR 748/05, 2 BvR 753/05, 2 BvR 1738/05, DStR 2010, 1733; 2 BvL 1703, 2 BvL 57/06, 2 BvL 58/06, DStR 2010, 1736) zur teilweisen Verfassungswidrigkeit von gesetzlichen Regelungen, die für künftige belastende Rechtsfolgen an zurückliegende Sachverhalte anknüpfen (sog. unechte Rückwirkung oder tatbestandliche Rückanknüpfung; hier: Verlängerung der früher sogenannten Spekulationsfrist bei der Veräußerung von Grundstücken durch § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 in Verbindung mit § 52 Abs. 39 Satz 1 EStG in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/ 2002 ) noch nicht berücksichtigen. Die Wiedereröffnung der mündlichen Verhandlung wegen der erst im August 2010 veröffentlichten BVerfG-Beschlüsse wurde unter diesem Gesichtspunkt allerdings ausdrücklich abgelehnt.
Nach den Entscheidungen des BVerfG kommt es bei Steuergesetzen auch weiterhin auf den Abschluss des jeweiligen Veranlagungs- bzw. Erhebungszeitraums an, in dem die Norm wirksam geworden ist. Danach wäre im konkreten Fall nur von einer unechten Rückwirkung auszugehen.